Начисление амортизационных отчислений по нематериальным активам начинаются. Амортизация нематериальных активов линейным способом
При постановке на баланс организация должна определить срок полезного использования нематериального актива или принять решение о том, что его определить невозможно (п. 25 ПБУ 14/2007). Срок полезного использования нематериальных активов определите исходя из:
- срока, в течение которого организации будут принадлежать исключительные права на объект. Этот срок указывается в охранных документах (патентах, свидетельствах и т. п.) или он следует из закона (например, исключительные права изготовителя базы данных действуют в течение 15 лет (ст. 1335 ГК РФ));
- срока, в течение которого организация планирует использовать объект в своей деятельности;
- количества продукции или иного натурального показателя объема работ, который организация собирается получить с использованием этого актива.
Если по объекту нематериальных активов срок полезного использования определить невозможно, то начислять амортизацию по ним не нужно (п. 23 ПБУ 14/2007). Такие объекты называются активами с неопределенным сроком использования (п. 25 ПБУ 14/2007). Факторы, мешающие определить срок полезного использования, перечислите в Пояснениях к Бухгалтерскому балансу и Отчету о результатах (п. 41 ПБУ 14/2007).Также не нужно начислять амортизацию по нематериальным активам некоммерческой организации (п. 24 ПБУ 14/2007).
Начало начисления амортизации
Начисляйте амортизацию с месяца, следующего за тем, в котором объекты были приняты к учету в качестве нематериальных активов. В дальнейшем амортизацию начисляйте ежемесячно независимо от результатов деятельности организации. Такие правила пунктами 31 и 33 ПБУ 14/2007. В течение срока полезного использования нематериального актива начисление амортизации не приостанавливается (абз. 2 п. 31 ПБУ 14/2007).
Прекращение начисления амортизации
Прекратите начисление амортизации с месяца, следующего за тем, в котором стоимость нематериального актива была погашена или он был списан с бухгалтерского учета (п. 32 ПБУ 14/2007).
Бухгалтерский учет амортизации НМА
В зависимости от характера использования нематериального актива начисленную по нему амортизацию включите либо в состав расходов по обычным видам деятельности, либо в состав прочих расходов, либо в состав капитальных вложений. При этом делайте проводки:
Дебет 20 (23, 25, 44...) Кредит 05
- начислена амортизация по нематериальным активам, используемым в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) или в торговой деятельности;
Дебет 08 Кредит 05
- начислена амортизация по нематериальным активам, используемым при создании (модернизации, реконструкции) других внеоборотных активов;
Дебет 91-2 Кредит 05
- начислена амортизация по нематериальным активам, используемым в прочих видах деятельности (например, по нематериальным активам, предоставленным в пользование другим лицам).
Амортизация нематериальных активов линейным способом
Для амортизации линейным способом нужно знать первоначальную стоимость нематериального актива (текущую рыночную, если актив переоценивается) и срок его полезного использования. Организация обязана применять этот способ для амортизации деловой репутации (п. 44 ПБУ 14/2007)
Сумму амортизации за месяц определите по формуле:
Линейный способ начисления амортизации нематериальных активов применяется как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Преимущество линейного способа начисления амортизации состоит в простоте применения: стоимость нематериального актива погашается равномерно в течение всего срока его полезного использования. Поэтому его применяют в тех случаях, когда сложно спрогнозировать будущие поступления от использования актива (п. 28 ПБУ 14/2007). Кроме того, использование линейного метода в бухгалтерском и налоговом учете позволит избежать временных разниц.
Пример
ЗАО «Альфа» приобрело исключительные права на Предсказать объемы производства и сбыта продукции, в которой будет использован этот товарный знак, организация не может. Поэтому принято решение амортизировать объект линейным способом и в бухгалтерском и в налоговом учете. Первоначальная стоимость исключительных прав, сформированная в бухгалтерском и налоговом учете, одинакова и составляет 500 000 руб.
Срок полезного использования исключительных прав на товарный знак в бухгалтерском и налоговом учете - 11 лет (132 месяца).
Сумма ежемесячной амортизации и в бухгалтерском и в налоговом учете составила:
500 000 руб. : 132 мес. = 3788 руб.
НДС при переходе с УСН на ОСН
.
Учет в некоммерческой организации
.
Декларация по налогу на имущество подразделения
.
Приобретение недвижимости
.
Критерии контролируемых сделок
.
Стандартный вычет при рождении ребенка
.
Сведения о контрагентах
.
Аванс в ЕВРО и расчеты в
.
Средняя численность у ИП
Использование имущества работников
Для рационализации денежных потоков предприятию следует ответственно подходить к выбору способа начисления амортизации нематериальных активов, оценивая достоинства и недостатки каждого способа, поскольку формирование амортизационного фонда - явление очень сложное и это стоит учитывать при построении планов развития предприятия.
В статье рассмотрены подходы, которыми должен руководствоваться бухгалтер при выборе того или иного способа начисления амортизации нематериального актива. При этом автор рекомендует предприятию выбирать способ начисления амортизации, который наиболее правильно будет отражать поступление выгод от его использования.
Одним из источников инвестиций в основной капитал предприятия является амортизация, составляющая, как правило, не менее 30% финансовых средств, направляемых на финансирование капитальных вложений любой отрасли экономики.
При этом правильный выбор способа начисления амортизационных отчислений позволяет не только своевременно заменять нематериальные активы (НМА), но и делать это без существенных затрат.
В управлении предприятием от правильного выбора способа амортизации и грамотного определения показателей износа и сроков полезного использования зависит многое, и если на малых предприятиях сумма убытков при нерациональном начислении амортизации может быть весьма незначительной, то на предприятиях крупного производства, в том числе высокотехнологических, предотвращение этих убытков может позволить сэкономить весьма круглую сумму.
Общие положения по начислению амортизации. Выбор способа определения амортизации по нематериальному активу производится организацией исходя из расчета ожидаемого потребления будущих экономических выгод (дохода) от использования актива, включая финансовый результат от возможной продажи данного актива.
В случае если расчет ожидаемого потребления будущих экономических выгод (дохода) от использования нематериального актива не является надежным, размер амортизационных отчислений по такому активу определяется линейным способом.
Способы начисления амортизации НМА необходимо ежегодно пересматривать.
В течение срока полезного использования нематериальных активов начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев консервации организации.
В течение отчетного года амортизационные отчисления начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.
Амортизационные отчисления по НМА прекращаются с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания этого объекта с бухгалтерского учета.
Амортизационные отчисления отражаются в бухгалтерском учете одним из следующих способов:
1) путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете: Д-т сч. 20 "Основное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу" К-т сч. 05 "Амортизация нематериальных активов";
2) путем уменьшения первоначальной стоимости объекта: Д-т сч. 20 "Основное производство", 44 "Расходы на продажу" К-т сч. 04 "Нематериальные активы".
По объектам нематериальных активов организация может проводить переоценку не чаще чем один раз в год (на начало отчетного года).
Переоценка может быть произведена как специалистом-оценщиком, так и собственными силами с помощью создания оценочной комиссии.
Организация вправе проводить переоценку однородных нематериальных активов по текущей рыночной стоимости, определяемой по данным активного рынка данных объектов.
При принятии решения организацией о переоценке НМА следует учитывать, что в последующем данные активы должны переоцениваться регулярно, чтобы стоимость, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности, существенно не отличалась от текущей рыночной стоимости.
Амортизация нематериальных активов - это отчисления, включаемые в себестоимость продукции, для погашения постепенной утраты стоимости и обесценивания отдельных объектов нематериальных активов в течение установленного срока их полезного использования.
Ежемесячно по нематериальным активам начисляется амортизация по нормам, рассчитанным с учетом первоначальной стоимости и срока их полезного использования.
Если он не известен, то можно исходить из 20-летнего срока, но не более срока деятельности предприятия.
Амортизация нематериальных активов учитывается на сч. 05 "Амортизация нематериальных активов", кроме объектов, по которым начисленные суммы амортизации списываются непосредственно в кредит сч. 04 "Нематериальные активы" в корреспонденции с дебетом счетов учета затрат без использования сч. 05 "Амортизация нематериальных активов".
Счет 05 "Амортизация нематериальных активов" является пассивным балансовым счетом и имеет кредитовое сальдо. Он применяется для обобщения информации о накопленной амортизации по нематериальным активам, принадлежащим предприятию на правах собственности.
По дебету сч. 05 учитывается списание сумм начисленной амортизации, а по кредиту счета - их начисления.
Предприятия могут отражать в учете амортизацию по нематериальным активам двумя способами:
С накоплением сумм амортизации на сч. 05 "Амортизация нематериальных активов";
Прямым списанием использования сч. 05.
В первом случае начисленная сумма амортизации относится в дебет счетов учета затрат на производство (издержек обращения) и кредит сч. 05 "Амортизация нематериальных активов".
Во втором случае амортизация нематериальных активов учитывается по дебету этих же счетов и кредиту сч. 04 "Нематериальные активы", ежемесячно уменьшая первоначальную стоимость нематериальных активов.
Как правило, на предприятиях целесообразно сочетание обоих способов учета амортизационных отчислений, которые будут оговорены в учетной политике предприятия.
Общую схему корреспонденции счетов при начислении амортизации нематериальных активов можно представить следующим образом: Сч. 05 "Амортизация нематериальных активов" (сч. 04 "Нематериальные активы") - Счета учета издержек производства и обращения (20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу", 97 "Расходы будущих периодов").
Нормативными документами определены следующие способы начисления амортизации:
Линейный способ;
На полностью самортизированные нематериальные активы амортизация не начисляется, а сами активы отражаются в бухгалтерском учете в условной оценке с отнесением суммы оценки на финансовые результаты.
Стоимость нематериальных активов с определенным сроком полезного использования погашается посредством начисления амортизации в течение срока их полезного использования.
Сроком полезного использования является выраженный в месяцах период, в течение которого организация предполагает использовать нематериальный актив в целях получения экономической выгоды.
Нематериальные активы, по которым невозможно надежно определить срок полезного использования, считаются нематериальными активами с неопределенным сроком полезного использования, но по таким объектам учета амортизация не начисляется.
Определение срока полезного использования нематериального актива производится исходя:
1) из срока действия прав организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации и периода контроля за активом;
2) из ожидаемого срока использования актива, в течение которого организация предполагает получать экономические выгоды. Согласно п. 28 Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2007), утвержденного Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н, существует три способа начисления амортизации:
Линейный способ;
Способ уменьшаемого остатка;
Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Конкретный способ амортизации определяется в качестве элемента бухгалтерской учетной политики. При этом по разным нематериальным активам он может быть различным (например, по программам для ЭВМ - линейным, по товарным знакам - пропорционально объему выпущенной продукции).
Выбор способа определения амортизации производится исходя из расчета ожидаемого поступления будущих экономических выгод.
Так, если с использованием того или иного товарного знака планируется продать 1000 ед. товаров, то амортизация по нему должна рассчитываться пропорционально выпущенной продукции.
Компания должна изменить способ амортизации НМА, если расчет ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования актива существенно поменялся. Отметим, что если определить будущие экономические выгоды достоверно не представляется возможным, то амортизацию начисляют только одним способом - линейным.
При применении первых двух способов компания должна установить срок полезного использования нематериального актива. При этом НМА, по которым этот срок не определяется, не амортизируют.
Однако если в какой-то период времени у компании появилась возможность установить "полезный" срок использования актива, то она вправе начислить по нему амортизацию.
Следует отметить, что в налоговом учете действуют иные правила. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, он устанавливается равным 10 годам (120 мес.).
Эта норма закреплена п. 2 ст. 258 Налогового кодекса Российской Федерации. Кроме того, в налоговом учете существует только два способа начисления амортизации - линейный и нелинейный.
Определение срока полезного использования. Срок полезного использования - это количество месяцев, в течение которых компания предполагает использовать нематериальный актив и получать от него экономические выгоды. Как правило, его устанавливают:
Исходя из срока действия прав организации на нематериальный актив и периода контроля за ним;
Исходя из ожидаемого срока использования актива.
В первом случае "полезный" срок нематериального актива можно установить на основании документов, по которым компания получила исключительные права на него (договора о передаче прав, срока действия патента, свидетельства и т.д.).
Пример 1. Согласно договору компания получила исключительное право на знак обслуживания. Оно предоставлено на 10 лет. Следовательно, срок полезного использования этого нематериального актива составляет 120 мес. (10 лет x 12 мес.).
Следует отметить, что, например, исключительные права на товарный знак удостоверяются специальным свидетельством. Его выдают сроком на 10 лет (120 мес.) с момента подачи заявки на регистрацию. Это и будет являться сроком полезного использования знака. При этом он должен быть уменьшен на период с момента подачи заявки на регистрацию до дня выдачи охранного документа (свидетельства).
Пример 2. Компания приобрела товарный знак. Заявка на получение свидетельства была направлена в Федеральный институт промышленной собственности (ФИПС) в марте. Свидетельство было получено спустя 3 мес. В этом случае срок полезного использования товарного знака составит 117 мес. [(10 лет x 12 мес.) - 3 мес.].
Ожидаемый срок полезного использования НМА компания вправе устанавливать самостоятельно. Он должен быть закреплен приказом руководителя или определен в приказе о вводе НМА в эксплуатацию. При этом данный срок не должен быть менее 12 мес. В противном случае приобретенный актив нематериальным считаться не будет.
Ожидаемый срок полезного использования необходимо обосновать. Так, если речь идет, например, о компьютерной программе, желательно составить прогноз на ее устаревание. Он и будет являться необходимым технико-экономическим обоснованием. Прогноз необходимо оформить в виде документа.
В обосновании следует привести краткое описание программы, а также факторы, которые были учтены при прогнозе срока ее устаревания.
Пример 3. Компания получила исключительное право на программу для ЭВМ. Она была разработана собственными силами фирмы. Планируется, что программа будет использоваться 15 мес. В дальнейшем она будет заменена на более современную версию. Указанный период (15 мес.) и будет являться сроком полезного использования НМА.
Зачастую компьютерные программы необходимы для правильной работы того или иного оборудования. В такой ситуации срок его службы и будет являться сроком полезного использования программы.
Линейный способ. Это самый простой способ начисления амортизации. Именно поэтому его применяет большинство компаний. При его использовании норму ежемесячных амортизационных отчислении определяют по формуле: Первоначальная (восстановительная) стоимость НМА: Срок полезного использования НМА (в мес.) = Ежемесячная сумма амортизационных отчислений.
Пример 4. Фирма приобрела исключительные права на товарный знак. Их стоимость составила 500 000 руб. (без НДС). Срок полезного использования знака составляет 120 мес. Амортизация по нему начисляется линейным способом.
Ежемесячная сумма амортизации будет равна 4167 руб. (500 000 руб. : 120 мес.).
При покупке товарного знака и начислении амортизации по нему делают следующие бухгалтерские проводки:
Д-т сч. 08.5 К-т сч. 60 - 500 000 руб. - отражены затраты на покупку товарного знака;
Д-т сч. 04 К-т сч. 08.5 - 500 000 руб. - товарный знак учтен в составе НМА;
Д-т сч. 20 (26, 44) К-т сч 05 - 4167 руб. начислена амортизация по товарному знаку (эту проводку делают ежемесячно).
Способ уменьшаемого остатка. При использовании данного способа ежемесячную сумму амортизации рассчитывают исходя из остаточной стоимости нематериального актива. Это делают по следующей формуле: Остаточная стоимость НМА на конец месяца x Коэффициент (не более 3) : Оставшийся срок полезного использования (в мес.) = Ежемесячная сумма амортизационных отчислений.
Коэффициент устанавливается фирмой самостоятельно. Он не может превышать 3. Необходимо учитывать, что чем больше этот показатель, тем в больших суммах будет начисляться амортизация в начале эксплуатации нематериального актива.
Пример 5. Фирма приобрела программу для ЭВМ, первоначальная стоимость которой составляет 600 000 руб. (без НДС). Срок ее полезного использования - 60 мес. Амортизация по программе начисляется способом уменьшаемого остатка. При этом компания использует коэффициент в размере 3. При оприходовании программы делают следующие проводки:
Д-т сч. 08.5 К-т сч. 60 - 600 000 руб. отражены затраты на покупку программы;
Д-т сч. 04 К-т сч. 08.5 - 600 000 руб. - программа учтена в составе НМА.
Амортизация по программе будет начисляться в следующих суммах:
в 1-й месяц эксплуатации: 600 000 руб. : 60 мес. x 3 = 30 000 руб.;
во 2-й месяц эксплуатации: (600 000 руб. - 30 000 руб.) : 59 мес. x 3 = 28 983 руб.;
в 3-й месяц эксплуатации: (600 000 руб. - 30 000 руб. - 28 983 руб.) : 58 мес. x 3 = 27 984 руб.;
в 4-й месяц эксплуатации: (600 000 руб. - 30 000 руб. - 28 983 руб. - 27 984 руб.) : 57 мес. x 3 = 27 002 руб.;
в 5-й месяц эксплуатации: (600 000 руб. - 30 000 руб. - 28 983 руб. - 27 984 руб. - 27 002 руб.) : 56 мес. x 3 = 26 037 руб.;
в 6-й месяц эксплуатации: (600 000 руб. - 30 000 руб. - 28 983 руб. - 27 984 руб. - 27 002 руб. - 26 037 руб.) : 55 мес. x 3 = 25 091 руб.
Начисление амортизации по программе для ЭВМ отражают записями:
Д-т сч. 20 (26, 44) К-т сч. 05 - 30 000 руб. - начислена амортизация в 1-й месяц;
Д-т сч. 20 (26, 44) К-т сч. 05 - 28 983 руб. - начислена амортизация во 2-й месяц;
Д-т сч. 20 (26, 44) К-т сч. 05 - 27 984 руб. - начислена амортизация в 3-й месяц и т.д.
Способ пропорционально объему выпущенной продукции. Чтобы использовать этот способ, необходимо спланировать объем товаров (готовой продукции), которые будут реализованы с использованием конкретного нематериального актива. Исходя из этого показателя и определяют ежемесячную сумму амортизации по нему. Для этого можно использовать формулу:
Количество товаров, реализованных за месяц x НМА: Количество товаров, планируемых к продаже с использованием НМА = Ежемесячная сумма амортизационных отчислений.
Пример 6. Компания приобрела исключительные права на торговую марку. Ее стоимость составила 400 000 руб. (без НДС). С использованием торговой марки планируется реализовать 12 000 ед. товаров. Амортизация по ней начисляется пропорционально объему реализованных товаров.
Предположим, что компания реализовала:
в 1-й месяц - 400 ед. товаров;
во 2-й месяц - 800 ед. товаров;
в 3-й месяц - 1300 ед. товаров;
в 4-й месяц - 2000 ед. товаров;
в 5-й месяц - 2700 ед. товаров;
в 6-й месяц - 3200 ед. товаров.
При оприходовании торговой марки делают бухгалтерские проводки:
Д-т сч. 08.5 К-т сч. 60 - 400 000 руб. - отражены затраты на покупку торговой марки;
Д-т сч. 04 К-т сч. 08.5 - 400 000 руб. - торговая марка учтена в составе НМА.
Амортизация по торговой марке будет начисляться в следующих суммах:
в 1-й месяц: 400 ед. x 400 000 руб. : 12 000 ед. = 13 333 руб.;
во 2-й месяц: 800 ед. x 400 000 руб. : 12 000 ед. = 26 667 руб.;
в 3-й месяц: 1300 ед. x 400 000 руб. : 12 000 ед. = 43 333 руб.;
в 4-й месяц: 2000 ед. x 400 000 руб. : 12 000 ед. = 66 667 руб.;
в 5-й месяц:
2700 ед. x 400 000 руб. : 12 000 ед. = 90 000 руб.;
в 6-й месяц:
3200 ед. x 400 000 руб. : 12 000 ед. = 106 667 руб.
Дальнейшие расчеты делаются в аналогичном порядке. Начисление амортизации по торговой марке отражают записями:
Д-т сч. 20 (26, 44) К-т сч. 05 - 13 333 руб. - начислена амортизация в 1-й месяц;
Д-т сч. 20 (26, 44) К-т сч. 05 - 26 667 руб. - начислена амортизация во 2-й месяц;
Д-т сч. 20 (26, 44) К-т сч. 05 - 43 333 руб. начислена амортизация в 3-й месяц и т.д.
Амортизация нематериальных активов: линейный способ. При линейном способе годовая сумма амортизации равна первоначальной стоимости нематериальных активов, умноженной на норму амортизации, которую, в свою очередь, рассчитывают исходя из срока полезного использования объекта.
Пример 7. Фактическая (первоначальная) стоимость программного продукта, созданного организацией и зарегистрированного в установленном порядке, составляет 100 000 руб. Срок полезного использования - 4 года. Норма амортизации составляет 25% (100% : 4).
При линейном способе амортизация рассчитывается исходя из фактической (первоначальной) стоимости или текущей рыночной стоимости (в случае переоценки) нематериального актива равномерно в течение срока полезного использования этого актива аналогично расчету амортизации основных средств (табл. 1).
Таблица 1
Расчет амортизации линейным способом, руб.
|
Фактическая (первоначальная) стоимость |
Годовая сумма амортизации |
Накопленная амортизация |
Остаточная стоимость |
|
Амортизация нематериальных активов: способ уменьшаемого остатка. При способе уменьшаемого остатка годовую сумму амортизационных отчислений определяют исходя из остаточной стоимости нематериальных активов на начало отчетного года и нормы амортизации, рассчитанной как и в предыдущем способе.
При способе уменьшаемого остатка амортизация определяется исходя из остаточной стоимости на начало месяца, умноженной на дробь, в числителе которой показывается установленный организацией коэффициент (не выше 3), а в знаменателе - оставшийся срок полезного использования в месяцах (табл. 2). В состав прочих расходов относят также суммы начисленной амортизации по нематериальным активам, предоставленным в пользование правообладателем (лицензиаром).
Таблица 2
Расчет амортизации способом уменьшаемого остатка, руб.
|
Фактическая (первоначальная) стоимость |
Накопленная амортизация |
Остаточная стоимость |
||
|
(100 000 x 3/48) 6250 |
||||
|
(93 750 x 3/47) 5984 |
||||
|
(81 516 x 3/46) 5316 |
||||
Приобретенная деловая репутация, согласно п. 44 ПБУ 14/2007, амортизируется в течение 20 лет (но не более срока деятельности организации) только линейным способом.
Списание суммы начисленной амортизации по выбывшим объектам нематериальных активов (в результате продажи, безвозмездной передачи по договору дарения, по договору мены, списания, передаче в уставный (складочный) капитал и др.) учитывается на счетах корреспонденцией:
Д-т сч. 05 "Амортизация нематериальных активов" К-т сч. 04 "Нематериальные активы", субсчет "Выбытие нематериальных активов".
Для расчета амортизации по объектам интеллектуальной собственности используется ведомость начисления амортизации нематериальных активов, составляемая ежемесячно. Ежегодно организацией проверяется способ начисления амортизации на необходимость его уточнения, что вызвано соблюдением требования получать экономические выгоды от использования нематериального актива.
Если расчет ожидаемого поступления экономических выгод в будущем существенно изменился, то способ амортизации такого актива должен быть изменен соответственно.
Амортизация нематериальных активов: способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ). При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) амортизацию начисляют исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде, соотношения первоначальной стоимости нематериальных активов и предполагаемого объема продукции (работ) за весь период срока полезного использования.
При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) исходят из натурального показателя объема продукции (работ) за месяц и соотношения фактической (первоначальной) стоимости нематериального актива и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования нематериального актива.
Пример 8. Стоимость патента рассчитана на выпуск 100 000 пар обуви. Фактическая (первоначальная) стоимость - 50 000 руб. Срок полезного использования - 2 года.
Амортизация рассчитывается пропорционально объему выпущенной продукции (табл. 3).
Таблица 3
Расчет амортизации пропорционально объему выпущенной продукции, руб.
|
Фактическая (первоначальная) стоимость |
Объем выпущенной продукции |
Порядок расчета годовой суммы амортизации |
Накопленная амортизация |
Остаточная стоимость |
|
|
(50 000 x 70 000 / 100 000) 35 000 |
|||||
Способ определения амортизации нематериального актива ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения. Амортизационные отчисления по нематериальным активам начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого актива к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости либо списания этого актива с бухгалтерского баланса.
В течение срока полезного использования нематериальных активов начисление амортизационных отчислений не приостанавливается.
Выбранный вариант учета амортизации должен быть закреплен в учетной политике организации.
Ежемесячно начисленные суммы амортизации отражаются бухгалтерской записью:
Д-т сч. 20 "Основное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу", 08 "Вложения во внеоборотные активы", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 97 "Расходы будущих периодов" и др.
К-т сч. 05 "Амортизация нематериальных активов".
Если по каким-либо причинам амортизация по объектам не была начислена, то при обнаружении ошибки в записях исправление производится в том периоде, когда они были выявлены:
Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 2 "Прочие расходы", К-т сч. 05 "Амортизация нематериальных активов".
Суммы исправления, отнесенные на сч. 91 "Прочие доходы и расходы", включаются в состав прочих расходов организации.
Список литературы
1. Положение об особенностях порядка исчисления средней заработной платы: утверждено Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 N 922.
2. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 N 146-ФЗ.
О способах начисления амортизации нематериальных активов мы рассказывали в . О том, как отражается начисленная амортизация нематериальных активов в проводках, расскажем в этом материале.
Счет 05 «Амортизация нематериальных активов»
Для бухгалтерского учета амортизации нематериальных активов (НМА) Планом счетов бухгалтерского учета (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н) предусмотрен счет 05 «Амортизация нематериальных активов». В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов на счете 05 обобщается информация об амортизации, которая накопилась за время использования объектов НМА. Необходимо отметить, что Инструкцией по применению Плана счетов предусматривается возможность отражать амортизацию НМА не только путем накопления амортизационных сумм на отдельном счете, но и путем уменьшения дебетового остатка по счету 04 «Нематериальные активы». Однако наиболее распространенный вариант амортизации НМА - с использованием счета 05, поэтому бухгалтерские записи именно с его участием мы рассмотрим в этой консультации.
Амортизация НМА отражается по кредиту счета 05 в корреспонденции, как правило, со счетами учета затрат на производство или расходов на продажу. Иные варианты начисления амортизации в бухучете мы рассмотрим ниже.
Амортизация НМА: проводки
Если начислена амортизация по НМА, проводки обычно будут такие:
Дебет счетов 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» и др. - Кредит счета 05
Какой именно бухгалтерский счет дебетовать, зависит от того, где используется объект НМА, каковы особенности деятельности организации и что предусматривают положения ее Учетной политики.
Поэтому если, к примеру, объект НМА в виде исключительного права патентообладателя на изобретение используется в основном производстве при создании продукции, дебетуется обычно счет 20 «Основное производство». А если речь идет об исключительном праве на товарный знак торговой организации, амортизация будет отражаться по дебету счета 44.
Если объект НМА используется в процессе создания внеоборотных активов (других нематериальных активов или основных средств), то при начислении амортизации нематериальных активов проводка будет такая:
Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» — Кредит счета 05
Если же, например, объект НМА применяется в процессе освоения новых производств, установок и агрегатов, отнести амортизацию нужно будет в состав расходов будущих периодов:
Дебет счета 97 «Расходы будущих периодов» — Кредит счета 05
Аналитический учет на счете 05
На счете 05 необходимо вести аналитический учет в разрезе отдельных объектов нематериальных активов. Такой аналитический учет должен обеспечивать организацию необходимой информацией для управленческих целей, а также составления бухгалтерской отчетности.
Закрытие счета 05
Когда объект нематериальных активов выбывает (продается, списывается, передается безвозмездно или в качестве вклада в уставный капитал и т.д.), амортизацию по нему необходимо списать. Для этого делается такая бухгалтерская запись:
Дебет счета 05 - Кредит счета 04
Нематериальные активы (НМА) используются продолжительный период времени, и в течение этого времени стоимость нематериальных активов включается в себестоимость продукции равномерно путем начисления амортизации.
Стоимость НМА с определенным периодом полезного использования погашается посредством начисления амортизации в течение срока их полезного использования.
По НМА с неопределенным периодом полезного использования амортизация не начисляется. Амортизация не начисляется по нематериальным активам некоммерческих организаций.
Амортизация в бухучете начисляется следующими способами:
- линейным;
- списанием стоимости пропорционально объему выпущенной продукции;
- способом уменьшаемого остатка.
Замечание 1
Выбор способа начисления амортизации по НМА производится компанией на основе расчета ожидаемого потребления будущих экономических выгод, то есть дохода от использования актива. При этом в выгодах следует учитывать финансовый результат от теоретической продажи этого актива.
Если расчет ожидаемого дохода от использования НМА не является полным и реальным, сумма амортизации по данному активу начисляется линейным способом.
Способ определения амортизации НМА ежегодно перепроверяется компанией для уточнения. Если обновленный расчет значительно изменился, то должен быть изменен и способ определения амортизации актива соответственно.
Для расчета суммы амортизации по НМА компания, во-первых, должна определить период полезного использования нематериального актива. Сроком полезного использования для НМА является период в месяцах, в течение которого компания предполагает использовать нематериальный актив с целью получения выгоды.
Для некоторых видов нематериальных активов период полезного использования может быть определен, основываясь на количестве продукции или другом натуральном показателе объема работ, который ожидается к получению при использовании активов этого вида.
Определение периода полезного использования НМА производится на основе:
- срока действия исключительных прав компании на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации и срока контроля над активом;
- ожидаемого периода использования актива, в течение которого организация предполагает получать экономическую выгоду.
Срок полезного использования НМА ежегодно проверяется на уточнения. В случае значительных изменений в предполагаемой продолжительности периода использования актива, срок его использования требует уточнения.
Возникшие корректировки отражают в бухгалтерском учете и соответственно бухгалтерской отчетности на начало отчетного года в порядке, который предусмотрен для отражения изменений в оценочных расчетах.
Замечание 2
Нематериальные активы с невозможным определением срока полезного использования признаются нематериальными активами с неопределенным сроком использования. По таким НМА организация каждый год должна проводить анализ факторов, которые свидетельствуют о невозможности точно определить срок полезного использования такого актива.
Если указанные факторы прекращают существовать, то предприятие определяет срок полезного использования НМА и соответственно способ его амортизации.
Все корректировки связанные с данной процедурой находят свое отражение в учете и отчетности на начало отчетного года в установленном порядке.
Амортизация по положительной деловой репутации предприятия отражается в бухучете уменьшением ее первоначальной стоимости. Отрицательная деловая репутация предприятия фиксируется в бухгалтерском учете предприятия на счете $98$ «Доходы будущих периодов» и ежемесячно списывается на финансовые результаты в виде прочего дохода.
Амортизационные отчисления по НМА отражаются в учете того отчетного периода, к которому они относятся, и начисляются не смотря на результаты хозяйственной деятельности компании в отчетном периоде.
Ежемесячная сумма амортизации НМА рассчитывается:
- при линейном способе, основываясь на первоначальной или текущей рыночной стоимости (при переоценке) актива равномерно в течение всего срока полезного использования;
- при способе уменьшаемого остатка, основываясь на остаточной или текущей рыночной стоимости (при переоценке) за минусом начисленной амортизации на начало месяца, перемноженной на дробь, числитель при этом - установленный коэффициент до $3$, а знаменатель - остаток периода полезного использования, выраженный в месяцах;
- при способе списания стоимости пропорционально объему продукции или работ, базируясь на натуральном показателе объема продукции за месяц и отношения фактической стоимости НМА и планируемого объема продукции за весь период полезного использования нематериального актива.
Положение о бухгалтерском учете $14/2007$ устанавливает правила по порядку начисления амортизации нематериальных активов, в частности:
- амортизационные отчисления по НМА начинают с первого числа месяца, который следует за месяцем принятия объекта к учету, и начисляются до погашения стоимости данного объекта или его выбытия;
- амортизационные отчисления по НМА прекращают с первого числа месяца, который следует за месяцем погашения стоимости такого объекта или списания данного объекта с учета;
- отражается амортизация НМА в бухучете отчетного периода, к которому она непосредственно относится, начисление проводится независимо от результатов деятельности предприятия в отчетном периоде.
В течение всего периода полезного использования нематериальных активов начисление амортизации не приостанавливается.
Амортизация по нематериальным активам отражается в бухгалтерском учете одним из способов:
- путем накопления сумм амортизационных отчислений на счете 05 «Амортизация нематериальных активов» в корреспонденции со счетами учета затрат - $20$, $26$ и другими;
- путем уменьшения первоначальной стоимости НМА, при этом списание начисленных сумм амортизации производится с кредита счета $04$ «Нематериальные активы» в дебет счетов учета затрат.
Рисунок 1.
Замечание 3
При уменьшении первоначальной стоимости НМА после погашения всей стоимости объекта, активы, тем не менее, продолжают отражаться в бухучете до истечения срока действия патента, свидетельства или других документов, в оценке, принятой предприятием, с отнесением величины оценки на финансовые результаты.
Амортизация нематериальных активов формирует бухгалтерские и налоговые расходы. Ошибочная сумма амортизации нематериальных активов ведет к налоговым недоимкам и к недостоверной отчетности. Проверьте свои НМА.
Читайте в статье:
Нематериальные активы – это нематериальные объекты, чаще всего права, без лимита по стоимости и со сроком эксплуатации более 12 месяцев, если их владелец:
- Предполагает задействовать НМА:
- в производстве продукции, работ, услуг;
- при продаже товаров;
- для целей управления;
- для иного предпринимательства.
- Имеет документы, подтверждающие существование объекта – доказательства исключительных, лицензионных прав или иные документы, например:
- патент;
- свидетельство на объект индивидуализации и т.д.
- Может достоверно оценить стоимость НМА.
- Имеет право на выгоды от эксплуатации нематериального актива.
- Не собирается продавать объект.
Чаще всего к нематериальным активам относят интеллектуальную собственность, поименованную в ГК РФ. Читайте об этом в таблице 1.
Таблица 1. Нематериальные активы в бухгалтерском и в налоговом учете
| НМА | Налоговый учет | Бухучет |
Право на:
|
Да | Да |
| Право на программу для компьютера, базу данных | Да | Да |
| Право на топологию микросхемы | Да | Да |
Право на объект индивидуализации:
|
Да | Да |
| Право результаты селекции | Да | Да |
| Право на произведения науки, литературы, искусства, аудиовизуальные произведения, фонограммы и т. д. | Да | Да |
| Право на ноу-хау | Да | Да |
| Деловая репутация фирмы | Нет | Да |
Что касается прав на иные аналогичные объекты, не относящиеся к интеллектуальной собственности, то они могут отражаться в бухучете как НМА, только если:
- У владельца есть документы о:
- существовании объекта;
- принадлежности объекта владельцу.
- Доступ иных лиц к использованию объекта ограничен.
По каким НМА амортизация не начисляется
Начисление амортизации НМА запрещено в двух случаях.
Случай 1. По объектам без установленного срока эксплуатации.
При любом способе амортизации она начисляется в течение срока использования объекта для производства, управления или иных предпринимательских целей. Но по некоторым нематериальным активам установить срок использования невозможно. Это может быть, например, кинофильм, логотип, литературное произведение и т.д. При неопределенном сроке эксплуатации нельзя рассчитать ежемесячную сумму амортизации и признать расходы.
Владельцу НМА не выгодно «терять» расходы, а кроме того, не исключено, что спустя какое-то время он сможет определиться со сроком использования объекта. Поэтому ПБУ 14/2007 установлен обязательный ежегодный пересмотр ситуации и выявление возможности определить срок использования нематериального актива. После этого разрешено начисление амортизации НМА.
Случай 2. По НМА некоммерческих юрлиц.
На бухгалтерские расходы путем амортизации списывается стоимость НМА – то есть затраты на покупку, изготовление, получение, иное поступление, регистрацию и т.д. Чтобы верно начислять амортизацию, необходимо сначала правильно определить стоимость нематериального актива, включив в нее все разрешенные затраты. Читайте об этом в таблице 2.
Таблица 2. Амортизация нематериальных активов в бухгалтерском учете
| Затраты | Покупка НМА | Создание НМА |
| Договорная цена объекта | Да | Да |
| Таможенные пошлины | Да | Да |
| Таможенные сборы | Да | Да |
| Патентные пошлины | Да | Да |
| Невозмещаемый НДС | Да | Да |
| Стоимость информационных услуг и консультаций | Да | Да |
| Вознаграждение посреднику | Да | Да |
| Иные затраты в связи с покупкой | Да | Нет |
| Вознаграждение подрядчикам | Нет | Да |
| Вознаграждение авторам | Нет | Да |
| Плата за выполнение НИОКР | Нет | Да |
| Зарплата сотрудников | Нет | Да |
| Обязательные взносы с зарплаты сотрудников | Нет | Да |
| Амортизация основных средств и других НМА | Нет | Да |
| Содержание и ремонт оборудования | Нет | Да |
| Иные затраты на создание НМА | Нет | Да |
| Возмещаемый НДС | Нет | Нет |
| Проценты по займам и кредитам | Нет, кроме инвестиционных НМА | |
| Затраты на НИОКР прошлых лет | Нет, если они отнесены на прочие расходы | |
| Общехозяйственные затраты | Да, если относятся к покупке НМА | Да, если относятся к созданию НМА |
Пример 1
Амортизация нематериальных активов в бухгалтерском учете
ООО «Символ», работающее на ОСН, приобрело исключительное право на товарный знак, оплатив при этом:
- консультации – 90 000 р. (без НДС);
- вознаграждение правообладателю – 354 000 р., в том числе НДС 54 000 р.;
- суточные командированному сотруднику, проводившему переговоры – 6000 р.
Начисление амортизации НМА «Символ» будет вести со стоимости 396 000 р. (90 000 р. + 354 000 р. – 54 000 р. + 6000 р.).
Амортизационное списание стоимости НМА начинают со следующего месяца после того, как объект отразили на счете 04 «Нематериальные активы». В течение эксплуатации объекта его амортизируют каждый месяц, независимо от прибыльности или убыточности предпринимательства. Заканчивается амортизационное признание расходов со следующего месяца после того, как объект:
- списан с учета (например, из-за выбытия);
- полностью самортизирован.
В бухучете способов всего три:
Способ 1. Линейный.
Пример 2
Амортизация НМА в бухгалтерском учете
Продолжим пример 1 и допустим, что срок эксплуатации товарного знака – 11 лет, то есть 132 месяца. Бухгалтер «Символа» определил ежемесячное линейное списание в сумме 3000 р. (396 000 р. / 132 мес.).
Способ 2. Уменьшаемого остатка.
Пример 3
Способы начисления амортизации нематериальных активов
Дополним условие примера 2. Предположим, что «Символ» списывает стоимость НМА способом уменьшаемого остатка с коэффициентом 2. Амортизационные суммы за первые три месяца владения товарным знаком приведены в таблице.
Период Остаток срока в месяцах Остаток стоимости НМА в начале месяца Амортизационная сумма Остаток стоимости НМА в конце месяц 1 месяц 132 396 000 р. 6000 р. 390 000 р. 2 месяц 131 390 000 р. 5954 р. 384 046 р. 3 месяц 130 384 046 р. 5908 р. 378 138 р.
Способ 3. Пропорционально объему реализации.
Пример 4
Как начисляется амортизация по нематериальным активам
Возьмем за основу условие примера 2 и допустим, что «Символ» списывает стоимость НМА пропорциональным способом, установив объем продаж с использованием товарного знака в размере 500 000 ед. Амортизационные суммы за первые три месяца владения товарным знаком приведены в таблице.
Период Продажи за месяц Амортизационная сумма Дт 1 месяц 5000 ед. 3960 р. Кт Вид использования НМА 20 (23, …) 05 В производстве продукции, работ, услуг 26 05 Для целей управления 44 05 При продажах товаров 08 05 Для создания основного средства или другого НМА 91-2 05 Для передачи неисключительных прав другим лицам Пример 5
Начисление амортизации НМА
В ситуации из примера 2 бухгалтер «Символа» каждый месяц отражает операцию:
Дебет 44 Кредит 05
3000 р. – помесячное списание.
А в ситуации из примера 3, если «Символ» временно передал право использования товарного знака другой фирме, бухгалтер «Символа» отражает списание по счету 91-2:
Дебет 91-2 Кредит 05
6000 р. – списание стоимости НМА в первый месяц.
Вложенные файлы
- Справочник нематериальных активов.doc
- Бланк ведомость амортизации.doc
- Образец ведомость амортизации.doc